7.1 De BTW-positie van de dga
moeiende holding
Je bent als dga géén BTW-ondernemer voor de werkzaamheden die je verricht op grond van de arbeidsovereenkomst die je met je eigen bv hebt gesloten. In principe kan je dus geen deel uitmaken van een fiscale eenheid. De jurisprudentie maakt duidelijk dat de rol die een dga binnen verschillende bv’s speelt, beslissend is voor de vraag of de bv’s een fiscale eenheid voor de BTW kunnen vormen. Zo besliste Gerechtshof Den Haag dat een beleidsbepalende functie van de dga in een moeiende holding vorming van een fiscale eenheid voor de BTW met één dochter-bv mogelijk maakt.
7.1.1 De managementovereenkomst
management- overeenkomst
Een bekende bedrijfsstructuur is die waarin de dga houder is van alle aandelen van de personal holding, die op haar beurt alle aandelen heeft in de werkmaatschappij. Voor de directievoering brengt de holding een managementvergoeding in rekening aan de werkmaatschappij. De afspraken worden vastgelegd in een managementovereenkomst. De dga staat op de loonlijst van de personal holding en via de managementovereenkomst wordt een deel van zijn (arbeids)kosten doorbelast aan de werkmaatschappij. In dat geval is sprake van een managementfee voor de dga.
Bedrijfsstructuur en managementovereenkomst
BTW over vergoeding
managementfee
Of over de managementvergoeding BTW is verschuldigd, hangt ervan af of er een fiscale eenheid voor de BTW is tussen de holding en de werk-bv. Is er sprake van fiscale eenheid, dan hoeft er namelijk geen BTW berekend te worden over de managementfee.
voorbelasting
Maar als de holding-bv minder dan 50% van de aandelen van de werkmaatschappij bezit (zie paragraaf 6.1.2), is er géén fiscale eenheid voor de BTW mogelijk. In dat geval moet de holding over de managementvergoeding 21% BTW in rekening brengen aan de werkmaatschappij. Het managen van de werkmaatschappij is namelijk een activiteit in het economisch verkeer, waardoor de holding een BTW-ondernemer is en over haar prestaties BTW moet berekenen. De holding móet dan aan de werkmaatschappij een factuur uitreiken. Op basis van deze factuur kan de werkmaatschappij die BTW weer als voorbelasting in aftrek brengen, tenzij de bv een BTW-vrijgestelde ondernemer is.
Onterecht geen BTW in rekening
rekening-courant
naheffen
In de praktijk komt het wel eens voor dat een holding geen BTW rekent over de managementactiviteiten, omdat dit in de rekening-courantverhouding met de werk-bv wordt verrekend. Er wordt dan dus onterecht geen BTW in rekening gebracht op een factuur aan de werk-bv. Wees je wel er van bewust dat de fiscus daar best eens moeilijk over zou kunnen doen. De inspecteur kan de BTW met boete en belastingrente naheffen bij de holding, terwijl de aftrek van voorbelasting bij de werk-bv niet wordt toegestaan, aangezien zij niet over een goede factuur beschikt.
7.1.2 Het BTW-ondernemerschap van de dga
registreren
Over het BTW-ondernemerschap van de dga is jarenlang veel te doen geweest. In 2002 oordeelde de Hoge Raad dat dga’s BTW-ondernemers waren, als zij een dienstbetrekking hadden bij de bv waarvan zij minstens de helft van de aandelen in handen hadden. Dga’s moesten zich dus plots als zelfstandig ondernemer registreren, en bijvoorbeeld bij hun eigen bv BTW rekenen boven op hun loon. Veel dga’s haastten zich dan ook om een fiscale eenheid voor de BTW te sluiten met hun bv. In een fiscale eenheid hoeven de leden immers onderling geen BTW te rekenen.
Van der Steen-arrest
risico
In 2007 ging de regelgeving echter de andere kant op. Toen oordeelde het Europese Hof van Justitie in het ‘Van der Steen’-arrest dat dga’s nadrukkelijk géén BTW-ondernemer waren. De naamgever was een ondernemer die zijn eenmanszaak in schoonmaakwerk had ondergebracht in een bv. Hij bleef schoonmaakwerk doen, maar nu op basis van een arbeidsovereenkomst met de bv. Volgens het Europese Hof voerde de man niet meer voor eigen rekening en risico het werk uit. Het risico lag nu bij de bv. Voor BTW-ondernemerschap is het een vereiste dat de ondernemer zelfstandig een bedrijf of beroep moet uitoefenen.
Verbreking fiscale eenheid
ontbinden
Na deze Europese uitspraak dienden veel dga’s een verzoek in tot verbreking van de fiscale eenheid. In een besluit gaf de toenmalige staatssecretaris van Financiën aan dat hij de fiscale eenheid zou (laten) ontbinden als de dga in de periode 2002-2007 samen met één andere BTW-ondernemer een eenheid vormde. Deze verbrekingen en aanpassingen hebben ook daadwerkelijk plaatsgevonden.
Onterecht geen BTW in rekening
hoofdelijk aansprakelijk
BTW-schulden
De gevolgen van het Van der Steenarrest voor de hoofdelijke aansprakelijkheid voor BTW-schulden van fiscale eenheden die in de periode 2002-2007 hebben bestaan, zijn nog niet geheel duidelijk. Hier spelen twee visies:
- De fiscale eenheid heeft tussen 2002 en 2007 bestaan én blijft bestaan totdat deze rechtsgeldig is beëindigd. De dga kan aansprakelijk worden gesteld voor de BTW-schulden van de fiscale eenheid die zijn ontstaan in die periode.
- De fiscale eenheid heeft nooit bestaan, en dus is de hoofdelijke aansprakelijkheid niet aan de orde.
7.1.3 Dga staat centraal in fiscale eenheid
beschikking
Ondanks dat de vuistregel ‘dga is geen BTW-ondernemer’ helder is, leiden de regels toch nog geregeld tot gesteggel in de rechtszaal. Zo bevestigde Rechtbank Breda de aansprakelijkstelling van een bv voor BTW-schulden die binnen de fiscale eenheid zijn ontstaan, omdat de bv nooit bezwaar had gemaakt tegen de beschikking van de Belastingdienst. Omdat de bezwaartermijn al ruimschoots was verstreken, stond de beschikking onherroepelijk vast. De aansprakelijkstelling hing dus af van de beschikking, die bij het aangaan of aanpassen van de fiscale eenheid is ontvangen, en waarin de onderdelen van de fiscale eenheid werden vastgelegd.
7.1.4 Besluiten holdings en fiscale eenheid BTW
Een houdstermaatschappij die zelf geen onderneming is voor de BTW kan onder bepaalde voorwaarden toch een fiscale eenheid voor de BTW vormen met een dochteronderneming die wél BTW-ondernemer is. Dit kan het beste worden verduidelijkt aan de hand van een voorbeeld.
Voorbeeld
vastgoed-bv
holding-resolutie
concern
Een dga runde een belastingadviespraktijk. Zijn bv, X bv, hield de aandelen van A bv, die vervolgens de aandelen hield van D bv, de feitelijke adviespraktijk. X bv had ook alle aandelen in C bv, die deelnam in diverse vastgoed-bv’s. X bv verzocht de Belastingdienst om als een fiscale eenheid voor de BTW te worden aangemerkt met A bv. De inspecteur wees het verzoek af, waarop de bv de zaak met een beroep op de holdingresolutie, een beleidsbesluit uit 1991, aan de rechter voorlegde. Volgens de rechter was het overduidelijk dat de dga via de holding een beleidsbepalende functie uitoefende in het runnen van de adviespraktijk. De holding hield de aandelen in de werk-bv dus niet alleen aan als belegging. De hele concernconstructie was door de activiteiten van de dga gericht op het voeren van de adviespraktijk. De holding mocht dus een fiscale eenheid vormen met de dochter-bv.
Let erop dat de holdingresolutie per 1 juli 2025 is vervallen. Deze is wel vervangen door het Besluit belastingplicht en fiscale eenheid van de staatssecretaris van Financiën van 4 december 2024, nr. 2024-13987.